Il paragrafo 14 dell’ISA Italia 550 richiede al revisore di svolgere indagini presso la direzione e altri soggetti all’interno dell’impresa. La versione adottata dal MEF si applica alle revisioni dei bilanci relativi a periodi amministrativi iniziati dal 1° gennaio 2022 o successivamente.
Il punto operativo riguarda l’estensione delle indagini, non una ricognizione generale delle parti correlate. Per chi detiene l’incarico, occorre stabilire quando la sola interlocuzione con la direzione non consente di comprendere i controlli richiesti dal principio.
La regola applicabile alle verifiche sulle correlate
Il paragrafo 14 richiede al revisore di svolgere indagini presso la direzione e presso altri soggetti all’interno dell’impresa. La prescrizione riguarda la comprensione dei controlli adottati, non la mera raccolta di informazioni su nominativi, saldi o singole operazioni. Il riferimento ai soggetti interni amplia quindi il percorso informativo richiesto per valutare come l’impresa presidia le operazioni rilevanti.
La formulazione individua due piani che devono restare distinti: l’interlocuzione con la direzione e l’estensione delle indagini a ulteriori soggetti interni. Il secondo piano non è eventuale né può essere sostituito dalla completezza apparente delle risposte della direzione. L’ampiezza dell’indagine deriva dall’oggetto da comprendere: i controlli effettivamente adottati dall’impresa.
Per l’incarico, il revisore dovrebbe definire interlocutori e contenuti delle indagini in funzione dei presidi che regolano le operazioni considerate dal principio. Dovrebbe inoltre verificare che le informazioni acquisite permettano di distinguere l’esistenza dichiarata di un controllo dal suo concreto funzionamento. La documentazione del lavoro dovrebbe rendere ricostruibile che l’informazione proviene anche da soggetti diversi dalla direzione, quando ciò serve a comprendere i controlli.
Le indagini non si fermano alla direzione
La direzione resta un interlocutore necessario, ma il paragrafo 14 non circoscrive a essa le indagini del revisore. Il principio richiede espressamente indagini presso la direzione e altri soggetti all’interno dell’impresa. La regola impone quindi di considerare fonti informative interne ulteriori rispetto a quelle rappresentate dalla direzione.
Lo scopo dell’estensione non è ottenere una seconda dichiarazione con contenuto identico. Il revisore deve comprendere i controlli adottati dall’impresa, e tale comprensione richiede di considerare le informazioni disponibili presso chi opera all’interno dell’organizzazione. L’indagine non si misura dal numero delle persone ascoltate, bensì dalla sua idoneità a chiarire i presidi rilevanti.
In pratica, il revisore dovrebbe evitare di trattare l’interlocuzione con soggetti diversi dalla direzione come un passaggio meramente formale. Dovrebbe invece collegare le domande alla concreta identificazione, contabilizzazione, informativa, autorizzazione e approvazione delle operazioni considerate. Se le informazioni raccolte non consentono di capire come operano tali controlli, l’obbligo di indagine non risulta soddisfatto soltanto perché la direzione ha fornito una descrizione. Il fascicolo dovrebbe perciò consentire di collegare le risposte ricevute al controllo che il revisore ha inteso comprendere.
Il punto critico è comprendere i controlli
La criticità operativa nasce quando il revisore riceve dalla direzione una descrizione dei controlli, senza acquisire elementi che ne chiariscano l’applicazione nell’impresa. Il paragrafo 14 impone indagini anche presso altri soggetti interni proprio per comprendere i controlli adottati. Non basta, pertanto, registrare l’esistenza dichiarata di un presidio.
Il lavoro deve concentrarsi su ciò che consente di comprendere chi applica, autorizza o approva i controlli relativi alle operazioni interessate. Questi profili rientrano nell’oggetto delle indagini perché il principio include autorizzazione e approvazione, accanto a identificazione, contabilizzazione e informativa. Il revisore dovrebbe costruire il riscontro informativo senza attribuire automaticamente a specifici ruoli aziendali attività che il principio non individua.
La distinzione è decisiva: una descrizione della direzione è un’informazione acquisita, mentre la comprensione dei controlli è il risultato che le indagini devono consentire di raggiungere. La procedura richiesta è l’indagine presso direzione e altri soggetti; l’elemento da ottenere è la comprensione dei controlli adottati. Le informazioni raccolte dovrebbero quindi essere valutate rispetto alle aree di controllo indicate dal principio, e non solo rispetto alla loro coerenza reciproca. Se questo nesso manca, il revisore dovrebbe integrare le indagini prima di considerare completo il lavoro svolto sul punto.
L’estensione copre anche operazioni non ordinarie
L’ampiezza delle indagini non si limita alle operazioni con parti correlate. Il paragrafo 14 richiede di comprendere i controlli adottati anche con riferimento alle operazioni significative al di fuori della normale attività aziendale. Il revisore dovrebbe quindi includere questo secondo perimetro nella pianificazione delle domande e nella valutazione delle informazioni raccolte.
Per entrambe le aree, la comprensione richiesta riguarda identificazione, contabilizzazione, informativa, autorizzazione e approvazione delle operazioni. Queste cinque dimensioni impediscono di ridurre l’indagine alla sola corretta rilevazione contabile o alla sola informativa di bilancio. Il controllo può essere compreso soltanto quando le informazioni acquisite consentono di esaminare l’intero ambito indicato dal principio.
Restano però distinti i due oggetti dell’analisi. Da un lato vi sono i controlli sulle operazioni con parti correlate; dall’altro, quelli relativi alle operazioni significative poste al di fuori della normale attività aziendale. Il revisore non dovrebbe assimilare i due ambiti né ritenere che l’esame del primo assorba automaticamente il secondo. La verifica dovrebbe dimostrare che le indagini hanno considerato entrambi, nei limiti richiesti dal paragrafo 14. Tale distinzione deve emergere anche nell’organizzazione delle carte di lavoro, così da rendere riconoscibile l’oggetto di ciascuna indagine svolta.
Che cosa verificare prima di chiudere
Prima di chiudere il lavoro sul punto, il revisore dovrebbe verificare che le indagini abbiano coinvolto la direzione e altri soggetti all’interno dell’impresa. Questa verifica discende direttamente dalla formulazione del paragrafo 14 e non può essere risolta con il solo riscontro dell’interlocuzione con la direzione. Il riesame dovrebbe inoltre confermare che l’estensione delle indagini risponde alla necessità di comprendere i controlli adottati.
Occorre poi valutare se gli elementi raccolti permettono realmente di comprendere i controlli adottati. Il controllo dovrebbe coprire identificazione, contabilizzazione, informativa, autorizzazione e approvazione delle operazioni, come previsto dal principio. Una trattazione incompleta di una di queste aree non consente di affermare che la comprensione richiesta sia stata conseguita.
Il riesame della documentazione dovrebbe concentrarsi almeno sui seguenti punti:
- presenza di indagini presso la direzione e altri soggetti interni;
- elementi che illustrano i controlli adottati nelle cinque aree previste;
- considerazione delle operazioni con parti correlate;
- considerazione delle operazioni significative al di fuori della normale attività aziendale.
Il passaggio finale non consiste nell’aggiungere una formalità al fascicolo, ma nel verificare la coerenza tra le indagini effettuate e la comprensione dei controlli che il principio esige. Se tale coerenza non emerge, il revisore dovrebbe completare il lavoro prima della chiusura della verifica.
Il corretto approccio richiede di estendere le indagini oltre la direzione quando ciò è necessario per comprendere i controlli adottati dall’impresa. Il revisore dovrebbe documentare un percorso che copra le cinque aree previste e consideri sia le operazioni con parti correlate sia quelle significative estranee alla normale attività aziendale. La completezza della procedura dipende dalla capacità degli elementi raccolti di sostenere tale comprensione.
Fonti
- ISA Italia 550: indagini presso direzione e altri soggetti dell’impresa
- Adozione della nuova versione dei principi di revisione internazionali ISA (6 Settembre 2022)
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